教你一眼看懂新式會計師查核報告！

撰文/凱博 陳萬得經理

會計師查核報告自民國88年修訂後便無重大修訂，在全球金融危機之後，投資人、債權人及財務報表預期使用者開始期待原本千篇一律的會計師查核報告能提供財務報表使用者更多攸關資訊、更個別化，並且內容能更加深入。在各界的需求與期待下，金融監督管理委員會（以下簡稱金管會）配合此股改革會計師查核報告的國際潮流，由會計研究發展基金會參考國際審計準則關於新式查核報告之規定，於民國104年9月22日正式發布審計準則公報第57號「財務報表查核報告」，其攸關之適用時程如下：

介紹新舊查核報告差異之前先了解一下會計師查核報告意見類型，依照審計準則公報第57號之規定，查核報告意見類型可以分為兩類：

無保留意見之查核報告。
修正式意見之查核報告。而修正式意見之查核報告可以再細分為保留意見、否定意見及無法表示意見三種查核報告。

當會計師對所查核之受查核之受查者財務報表已取得足夠及適切之查核證據，並作成結論是受查者之財務報表在所有重大方面係依照適用之財務報導架構（例如IFRS）編制，則應出具無保留意見(An Unmodified Opinion，非修正式意見)之查核報告。

而會計師表示修正式意見之考量可能考慮下列要素：

財務報表存有重大不實表達。
無法取得足夠及適切之查核證據。
導致修正式意見之事項，對財務報表之影響或可能影響是否廣泛。
有關修正式意見之類型及其考量要素之組合表列，如下圖所示
(審計準則公報第59號第30條)

審計準則公報第33號於民國107年7月1日由第57號公報取代，新舊查核報告之差異比較圖示如下：

◎差異點1：

由上表可得知新舊查核報告有很明顯地表達上的差異，首先新式查核報告將最重要的查核意見放置在首段，舊式查核報告之前言段及意見段併為新版之查核意見段、原查核報告之範圍段則為新版查核報告之查核意見基礎段，因此報表使用者可以很清楚知道，會計師對於此份財務報告所出具的意見。

以下為審計準則公報第五十七號公報無保留意見查核報告的查核意見及查核意見之基礎兩段落之範例：

查核意見

甲公司民國一○五年十二月三十一日及民國一○四年十二月三十一日之資產負債表，暨民國一○五年一月一日至十二月三十一日及民國一○四年一月一日至十二月三十一日之綜合損益表、權益變動表、現金流量表，以及財務報表附註（包括重大會計政策彙總），業經本會計師查核竣事。（舊式查核報告－前言段）

依本會計師之意見，上開財務報表在所有重大方面係依照證券發行人財務報告編製準則暨經金融監督管理委員會認可並發布生效之國際財務報導準則、國際會計準則、解釋及解釋公告編製，足以允當表達甲公司民國一○五年十二月三十一日及民國一○四年十二月三十一日之財務狀況，暨民國一○五年一月一日至十二月三十一日及民國一○四年一月一日至十二月三十一日之財務績效及現金流量。（舊式查核報告－意見段）

查核意見之基礎

本會計師係依照會計師查核簽證財務報表規則及一般公認審計準則執行查核工作。本會計師於該等準則下之責任將於會計師查核財務報表之責任段進一步說明。本會計師所隸屬事務所受獨立性規範之人員已依會計師職業道德規範，與甲公司保持超然獨立，並履行該規範之其他責任。本會計師相信已取得足夠及適切之查核證據，以作為表示查核意見之基礎。（舊式查核報告－範圍段）

◎差異點2：

關鍵查核事項是會計師為提升上市（櫃）查核報告之透明度及溝通價值，於新式查核報告中新增的一項重要規定。透過此段落之提供，可以協助財務報表預期使用者瞭解，以會計師之專業判斷，本期財務報表查核最為重要之事項為何。此段涉及會計師專業判斷，決定這些關鍵事項，並作為與管理階層及治理單位進一步溝通之基礎。可以說是新式查核報告最大焦點，會計師必須依據對產業、公司的了解、規劃程序中對於審計風險評估、查核過程中發現之重大缺失等，在會計師專業判斷後，提出專屬於此公司最重要與使用者溝通之關鍵事項。所以會計師查核報告不再只是制式框架的內容。

以下為擷取大立光(3008)民國106年第四季個體會計師查核報告中之關鍵查核事項：

Ⅰ. 存貨評價

說明：
通常存貨及應收帳款減損都是會計師查核的重點項目，因應之查核程序也明白表達對存貨評價執行的內容，從財報附註－存貨中揭露大立光公司民國106年度存貨跌價損失157,453千元，因此列為關鍵查核事項應屬合理。

Ⅱ. 應收帳款評價

說明：
由財報附註－應收票據、應收帳款及其他應收款中揭露公司對逾期帳款超過一年提列100%備抵減損，逾期帳齡分析並無超過一年以上，故今年度並無提列任何應收帳款減損損失，可見世界手機光學鏡頭公司之應收帳款管理極佳。

◎差異點3：
分段說明管理階層與治理單位及會計師對於財務報表應負擔之責任
在管理階層方面，明確列出編制符合會計原則之財務報表、維持必要之內部控制制度、確保未存在舞弊或錯誤之重大不實表達、繼續經營假設評估等等，均屬管理階層責任，而治理單位負有監督財務報導流程責任。

在會計師方面，明確說明會計師必須評估審計風險、執行適當之因應對策、取得足夠及適切的查核證據、評估內部控制制度、評估管理階層所採用之會計原則及揭露、評估繼續經營假設、且須適時與治理單位溝通(於適用審計準則公報第58號「關鍵查核事項」時列入)。

因此，相對於舊版查核報告而言，新版將各自所應負擔之責任分段闡述，避免報告使用者誤解管理階層及會計師之責任。