撰文/凱博 陳彥龍經理
2018年度即將終了，又到兼營營業人辦理年度營業稅額調整的時刻了。
兼營營業人是什麼? 該注意什麼?又該如何計算調整呢?
因為每年度僅申報一次，常會有發生錯誤之情形，故特別列出辦理調整應注意之事項。若有任何問題，歡迎洽詢凱博聯合會計師事務所。
壹、何謂兼營營業人?
兼營營業人係指兼營銷售應稅及免稅貨物或勞務，或兼按一般稅額及特種稅額計算之營業人；依「兼營營業人營業稅額計算辦法」第7條第1項規定，兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額申報納稅。
相關法源：
營業稅法第19條第3項(兼營營業人)
營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務，或因本法其他規定而有部分不得扣抵情形者，其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，由財政部定之。
營業稅法第36條第1項(購買國外勞務)
外國之事業、機關、團體、組織在中華民國境內無固定營業場所而有銷售勞務者，應由勞務買受人於給付報酬之次期開始15日內，就給付額依第10條所定稅率，計算營業稅額繳納之……但買受人為依第四章第一節規定計算稅額之營業人，其購進之勞務，專供經營應稅貨物或勞務之用者，免予繳納；其為兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，繳納之比例，由財政部定之。
貳、計算方式
(一)兼營營業人於當年度最後一期報繳營業稅時，對當年度不得扣抵比例如何調整辦理？
兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納，其計算公式如下：
1.採用比例扣抵法之兼營營業人：
調整稅額＝當年度已扣抵之進項稅額－（當年度進項稅額－當年度依本法第19條第1項規定不得扣抵之進項稅額）×（１－當年度不得扣抵比例）
（兼營營業人營業稅額計算辦法第7條）
2.採用直接扣抵法之兼營營業人：
調整稅額＝當年度已扣抵之進項稅額－（當年度進項稅額－當年度依本法第19條第1項規定不得扣抵之進項稅額－當年度專供免稅營業用之貨物或勞務之進項稅額－當年度共同使用之貨物或勞務之進項稅額×當年度不得扣抵比例）
（兼營營業人營業稅額計算辦法第8條之2）
(二)兼營營業人於最後一期報繳營業稅時，如有購買國外勞務時當年度調整稅額如何計算？
兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，如有購買營業稅法第36條第1項之勞務者，並應依下列公式調整：
1.採用比例扣抵法：
調整稅額＝當年度購買勞務給付額×徵收率×當年度不得扣抵比例－當年度購買勞務已納營業稅額
（兼營營業人營業稅額計算辦法第7條）
2.採用直接扣抵法：
調整稅額＝（當年度購買專供免稅營業用勞務給付額＋當年度購買供共同使用勞務給付額×當年度不得扣抵比例）×徵收率－當年度購買勞務已納營業稅額
（兼營營業人營業稅額計算辦法第8條之2）
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報繳營業稅範例：
甲公司100年5至6月進口A、B、C三種產品及E設備，其中進口應稅A產品$600,000屬銷售應稅，B產品$900,000屬銷售免稅，E設備$100,000係供銷售應稅及免稅貨物共同使用之設備，進口免稅C產品$200,000銷售亦屬免稅，購買國外勞務$200,000，其中$100,000專供銷售應稅使用，$60,000專供銷售免稅使用，$40,000供銷售應稅及免稅貨物共同使用，國內進貨應稅D產品$500,000進項稅額$25,000；甲公司100年5至6月共銷售A產品銷售額$900,000銷項稅額$45,000，銷售B產品銷售額$150,000，銷售C產品銷售額$250,000，銷售D產品銷售額$700,000銷項稅額$35,000，甲公司100年5至6月應納營業稅分析如下：
1.比例扣抵法：
a.當期應納或溢付稅額＝銷項稅額－(進項稅額－依本法第19條第1項規定不得扣抵之進項稅額)×(１－當期不得扣抵比例)
＝80,000－(64,500－0)×(1－20%)
＝28,400
b.購買國外勞務應納稅額＝給付額×徵收率×當期不得扣抵比例
＝200,000×5%×20%＝2,000
100年5至6月當期應納營業稅＝28,400＋2,000＝30,400
2.直接扣抵法：
a.當期應納或溢付稅額＝銷項稅額－(進項稅額－依本法第19條第1項規定不扣抵之進項稅額－專供經營免稅營業用貨物或勞務之進項稅額-共同使用貨物或勞務之進項稅額×當期不得扣抵比例)
＝80,000－(64,500－0－4,500－5,000×20%)
＝21,000
b.當期購買國外勞務應納銳額＝ 專供免稅營業用勞務之給付額×徵收率＋共同使用勞務之給付額×徵收率×當期不得扣抵比例
＝60,000×5%＋40,000×5%×20%
＝3,400
100年5至6月當期應納營業稅＝21,000＋3,400＝24,400
參：常見錯誤
因兼營營業人辦理年終調整稅額時，常有發生錯誤之情形，因此特別列出辦理調整應注意之事項：
一、不得扣抵比例之計算，小數點以下不計(無條件捨去)。
二、兼營營業人於年度中開始營業或年度中成為兼營營業人，其當年度實際兼營營業期間未滿9個月，當年度免辦調整，俟次年度最後一期再併入調整（即將兩年度兼營期間銷售額加總計算調整）。
三、原採比例扣抵法之兼營營業人，若於年度中改採直接扣抵法，其當年度已經過期間，於改採直接扣抵法前報繳稅款之當期，應視為當年度最後一期，辦理比例扣抵法年度稅額調整；其後改採直接扣抵法計算營業稅額之期間若未滿9個月，當年度最後一期免辦調整，俟次年度最後一期再併入調整。
四、非年度中新設立之兼營營業人、或非年度中成為兼營營業人未滿9個月者，其於年度中辦理停、復業，不論當年度實際營業期間是否已滿9個月，均應於年底調整申報。
五、兼營投資業務之營業人年度中取得股利收入，暫免列入當期之免稅銷售額申報，應全數列入當年度最後一期免稅銷售額申報，並辦理調整。
六、資本公積得用於發給新股或現金。
(1)取得資本公積轉增資部分，係屬資本淨值會計科目之調整，應免予列入免稅銷售額申報。
(2)取得資本公積發給現金，該資本公積如屬「不具股東出資額性質之項目」，股東因而取得之現金，應作為其取得年度之「股利所得(投資收益)」，依所得稅法規定課徵所得稅，並應併入兼營投資業務之營業人於年度中所收取之股利收入。
七、購買國外勞務應列入調整申報。此項兼營投資業務之營業人特別容易忽略。
八、採直接扣抵法之兼營營業人，如經營製造業、或當年度銷售金額合計逾新臺幣10億元、或當年度申報扣抵之進項稅額合計逾新臺幣2,000萬元，應檢附會計師或稅務代理人查核簽證報告書。
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肆、罰則
1.按不得扣抵比率調整計算稅額時，因計算錯誤，致短、漏報稅額者，除補稅外，按所漏稅額處0.25倍罰鍰。
2.未按不得扣抵比例調整計算稅額，致有逃漏稅者，除補稅外，按所漏稅額處0.5倍罰鍰。
3.短漏報購買國外勞務給付額，致有逃漏營業稅者，除補稅外，按所漏稅額處0.5倍罰鍰。
伍、節稅方法
兼營營業人可視實際營業情形，選擇下列方法之一變更稅額計算方式，已達節稅目的：
1.申請放棄免稅：
營業稅法第8條第2項規定，銷售免稅貨物或勞務之營業人，得申請財政部核准放棄適用免稅規定，依第4章第1節規定計算營業稅額。但核准後3年內不得變更。
2.採用直接扣抵法：
符合兼營營業人營業稅計算辦法第8條之1第1項規定之營業人，如免稅銷售金額大，惟供免稅銷售額使用之進項金額少者，可採用直接扣抵法計算營業稅。但經採用後3年內不得變更。
如經營製造業者或當年度銷售金額合計逾新臺幣10億元者或當年度申報扣抵之進項稅額合計逾新臺幣2,000萬元者，應請會計師或稅務代理人出具查核簽證報告書。未依規定簽證者，主管稽徵機關得停止其採用直接扣抵法，請兼營營業人特別留意。
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作者陳彥龍，是凱博聯合會計師事務所經理
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