台灣報稅季開跑！[營利事業所得稅篇]

撰文／凱博 楊于萱副理

五月報稅季即將來臨。對於企業來說，五月是一年一度的報稅季，也是檢視企業去年度營運成果，和繳納「營利事業所得稅」（以下簡稱營所稅）的時節。

2018年度營所稅適逢所得稅改變革，在申報上有許多需要注意的地方。本文將進行深入解析。

A.營利事業所得稅重要變革

1.營利事業所得稅率調整

2018年營所稅稅率從17%調高到20%。而課稅所得額在50萬元以下的營利事業，則分三年漸進式調高1%，也就是2018年度稅率為18%、2019年度為19%、2020年度以後按20%課稅。

而營利事業未分配盈餘加徵營所稅稅率則由10%降為5%，2020年5月辦理2018年度未分配盈餘申報時，就可以適用；但2019年5月申報2017年度未分配盈餘時，稅率仍維持所得稅改前的稅率10%。

2.獨資合夥組織無須繳納營所稅

獨資合夥組織方面，自2018年度起採穿透方式課稅，已無須計算及繳納營所稅，但仍應辦理營所稅申報，並核實計算營利事業所得額，一併計入出資人綜合所得稅核課，且依分配比率及該事業年度決算日，據以認定資本主或合夥人所得歸屬年度以歸課其營利所得之綜合所得稅。如逾期申報或未申報，必須依稅法規定加徵滯報金。

3.廢除兩稅合一制部分設算扣抵制度

2018年1月1日起，廢除兩稅合一部分設算扣抵制度，刪除營利事業設置股東可扣抵稅額帳戶、相關記載、計算、分配與罰則，2019年5月辦理2018年度營所稅申報時，就無須申報股東可扣抵稅額帳戶變動明細表。

B.其他法令變革與注意事項

1.員工酬勞之費用認列規定

企業為獎酬員工，而依法以股份為基礎給付從屬企業員工時，乃控制企業對從屬企業之出資，供從屬企業以控制企業之股份為對價取得員工勞務服務之行為，因其服務效益產生在從屬企業，故基於收入與成本費用配合原則，從屬企業依據會計準則於既得期間認列之費用，得於稅務申報上以費用列支。

財政部107年12月28日台財稅字第10701031420號

一、公司為獎勵及酬勞從屬公司員工，依公司法、證券交易法或金融控股公司法規定，以員工酬勞入股、發行員工認股權憑證、現金增資保留部分股份供員工認購、買回庫藏股轉讓予員工或發行限制員工權利新股等方式，獎酬其從屬公司員工者，該從屬公司依財團法人中華民國會計研究發展基金會 97 年 1 月 18 日（97）基秘字第 017 號函、國際財務報導準則第 2 號「股份基礎給付」或企業會計準則公報第 23 號「股份基礎給付」規定，衡量自其員工取得勞務並於既得期間內認列之費用，於申報營利事業所得稅時，得列報為從屬公司之薪資支出。

二、前點從屬公司員工嗣後因拋棄獲配之員工酬勞、逾期未領取致請求權因時效而消滅，或認股權未符合獎酬計畫所規定應服務之年數或條件，或既得認股權因過期失效，致沒收所授與之員工獎酬者，從屬公司應將該部分已認列之費用，列為拋棄年度、請求權消滅年度、沒收年度或失效年度之收入。

2.捐贈予依法設立之行政法人

依據所得稅法第36條之規定，營利事業為協助國防建設、慰勞軍隊、對各級政府、以及經財政部專案核准之捐贈，得列為當年度費用，不受金額限制，其適用範圍另包括對中小企業發展基金、合於運動產業發展條例第26條、災害防救法第44條之3規定之捐贈，及透過財團法人私立學校興學基金會所為未指定對象之捐贈。而依「行政法人法」規定設立之中央或地方行政法人，雖非政府機關，惟係代替政府機關執行公共事務並受其監督，故個人與營利事業對行政法人之捐贈，具有資金挹注政府之本質，比照對政府之捐贈，其列報之列舉扣除額或費用，不受金額限制。

財政部107年6月20日台財稅字第10700556910號

個人或營利事業對行政法人之捐贈，得列報個人綜合所得稅捐贈列舉扣除額或營利事業當年度費用或損失，不受金額限制。

個人或營利事業對依行政法人法規定設立之中央或地方行政法人之捐贈，得比照所得稅法第17條第1項第2款第2目之1但書或第36條第1款規定，列報個人綜合所得稅捐贈列舉扣除額或營利事業當年度費用或損失，不受金額限制。

3.營利事業免稅所得相關成本費用損失之分攤

財政部107年11月7日以台財稅字第10704656940號令修正「營利事業免稅所得相關成本費用損失分攤辦法」，本次修正除配合2016年1月1日起實施之房地合一課徵所得稅制度，增訂第2條第1項第2款，於新制下屬免納所得稅之土地、土地改良物交易所得應適用本辦法，並自2018年度施行外，納入財政部99年4月13日台財稅字第09800577170號令及2018年2月7日台財稅字第10604628600號令意旨，修正第3條條文中有關免稅所得應分攤利息支出之計算公式變動說明如下：

一、可明確歸屬於購置固定資產土地之利息支出不納入分攤計算公式

二、分攤公式分母中「全體可運用資金」中之「自有資金」為負數者，以零計算

三、全體可運用資金包括股東往來之資金。

四、出售免稅之證券交易所得屬債券者，得選擇按「全部處分債券免稅利益及損失合併計算之淨損益絕對值」占「全部處分債券免稅利益及損失合併計算之淨損益絕對值」與「應稅債券利息收入」合計數之比例，計算出售債券免稅收入應分攤無法直接合理明確歸屬之利息支出，當年度全部債券利息支出應採用一致性分攤基礎。

4.外資股利分配之可抵繳未分配盈餘稅額計算

自2018年1月1日起分配外資股利之扣繳率已調高至21%(適用租稅協定稅率者不受影響)，惟因所含未分配盈餘加徵稅額之抵繳係自2018年1月1日取消，故2018年分配之外資股利仍有已繳納之加徵稅額抵繳之適用。該加徵10%營利事業所得稅實際繳納之稅額，係以半數於限額範圍內抵繳獲配股利或盈餘金額之應扣繳稅額。

外資股利可抵繳稅額計算方式如下：

A＝分配屬已加徵10%營所稅之股利金額或盈餘金額/股利或盈餘分配日已加徵10%營所稅之累積未分配盈餘

B＝分配日境外股東持股比例。

抵繳稅額=分配日已實際繳納之各年度未分配加徵10%營所稅餘額×50%×A×B

抵繳稅額上限=非境內居住者及總機構在境外之營利股東獲配屬已加徵10%營所稅之股利金額或盈餘金額×10%×50%。

5.決算或清算申報稅率適用

所得稅改對於營利事業所得稅稅率之修正，係適用辦理2018年度起之所得稅申報，惟因所得稅法修正條文於2018年2月7日經總統公布，考量所得稅法修正條文尚未公布之法律安定性，本令釋乃對｢解散、廢止、合併或轉讓之日」於2018年1月1日至2月6日期間辦理之2018年度決算申報，及「清算結束之日」於上開期間辦理之清算申報，明定仍適用修正前之營利事業所得稅起徵額及稅率計算應納稅額。

財政部107年7月26日台財稅字第10704550820號

一、營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事，依所得稅法第 75 條第 1 項規定辦理 107 年度營 利事業所得稅當期決算申報，其「解散、廢止、合併或轉讓之日」於 107 年 1 月 1 日至 2 月 6 日期間者，或依同條第 2 項規定辦理營利事業所得稅清算申報，其「清算結束之日」於 107 年 1 月 1 日至 2 月 6 日期間者，其當期決算所得額或清算所得額，依 107 年 2 月 7 日修正公 布前所得稅法第 5 條第 5 項規定之營利事業所得稅起徵額及稅率計算應納稅額。

二、前點規定之營利事業如屬獨資、合夥組織，其辦理 107 年度營利事業所得稅當期決算申報或 清算申報，依 107 年 2 月 7 日修正公布所得稅法第 75 條第 4 項規定，無須計算及繳納其應納 稅額；其有短漏報所得額者，依 107 年 2 月 7 日修正公布所得稅法第 110 條第 4 項規定以稽 徵機關核定短漏所得額，按 107 年 2 月 7 日修正公布前所得稅法第 5 條第 5 項規定之營利事 業所得稅起徵額及稅率計算之金額為裁罰基礎。

C.申報書表－本稅變動

1.封面

配合國際資訊交換需求，增訂填報居住地國或地區代碼及稅務識別碼(TIN)之欄位。

2.第0頁

因應租稅減免法規之異動，而調整格式及說明，例如刪除廢止前促進產業升級條例第6條之減免項目，增列電影法第7條之減免項目，配合「科學工業園區設置管理條例」名稱修正為「科學園區設置管理條例」等。

3. 第1頁－損益及稅額計算表

因獨資合夥組織自2018年度起，已無須計算及繳納營所稅，但仍應辦理營所稅申報，並核實計算營利事業所得額，一併計入出資人綜合所得稅核課。故修正附註五為獨資、合夥組織之營利事業應依規定辦理結(決)算申報，無須計算及繳納其應納之結算稅額，免填寫本頁稅額計算相關欄位；當年度各類所得之已扣繳稅額，請填報於第9頁第(16)欄「獨資、合夥組織之扣繳稅額」，由獨資資本主或合夥組織合夥人辦理同年度綜合所得稅結算申報時，自應納稅額中減除。

4.第6頁及的7頁－所得計算規定有列支限額之項目標準計算表

一、薪資支出文字修正

(一)加班費每月不超過46小時(符合勞動基準法第32條第2項但書及第3項規定者，每月不超過54小時，每3個月不超過138小時)部分，免計入員工薪資所得課稅。

(二)獨資或合夥組織之高級職員月薪最高以84,500元為限，一般職工以59,500元為限，超過部分不予認定。至年節獎金部分，於其併同當年度經認定之薪資數額後，不超過上述月薪標準按支薪月數另加2個月為基數之累積數額者，准予核實認定。

二、不得列為損費之項目文字修正

(四)資本利息(盈餘分配)、個人綜合所得稅、營利事業所得稅、扣繳稅款、依加值型及非加值型營業稅法第51 條及第52 條規定追繳或繳納之營業稅。

(七)出售屬所得稅法第4 條之4 第1 項規定之土地繳納之土地增值稅。

D.其他注意事項

1.如果公司是在2018年新設立，實際營業期間未滿一整年，該如何計算應納稅額

依據稅法規定，營業期間未滿一年者，在計算營所稅時是按比例計算，並以月為單位，營業期間不滿一個月以一月計算，先換算出全年所得額，來決定適用稅率後，再依據比例來計算應納稅額。此外，由於稅法也有規定營所稅應納稅額的限額，不可超過營利事業課稅所得額超過12萬元部分的半數，在計算應納稅額時也必須納入考量。

舉例來說，甲公司自2018年4月設立，營業期間自4月至12月，在計算營所稅時，先將九個月的課稅所得額12.6萬元，依比例計算出全年12個月的所得額16.8萬（12.6*12/9=16.8），由於全年所得額不到50萬，但超過12萬，因此適用稅率為18%。

同時，16.8萬超過12萬部分為4.8萬，依稅法規定，以其半數為應納稅額之限額，也就是全年稅額不得超過2.4萬。

因此，甲公司全年課稅所得額16.8萬乘以適用稅率18%，原本全年應納稅額應為30,240元，但因已超過2.4萬，因此採計全年應納稅額時，仍以2.4萬元為準。

2. 申報常見的錯誤

一、營利事業於國外設置發貨倉庫，貨品輸出至發貨倉庫後再銷售

如於辦理營利事業所得稅結算申報時已實際出售者，應按實際銷售價格核實認定當年度銷貨收入，並檢附當地合格會計師或國內會計師赴國外發貨倉庫所在地，進行存貨盤點之資料及會計師簽證之收入調節表，供稽徵機關核認。

二、營利事業將資金貸與其關係企業

關係企業間之資金借貸，應按營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則規定計算利息收入，惟申報時按所得稅法第24條之3第2項規定，以所屬年度1月1日臺灣銀行之基準利率設算利息收入。

三、營利事業轉讓未依公司法第162條規定簽證發行之股票

非為證券交易，應屬證券以外之財產交易，該交易所得應依所得稅法第24條規定課徵營利事業所得稅。

四、營利事業取得被投資公司以資本公積發給之現金

該現金屬出資額之返還，營利事業漏未自投資成本減除並重新計算每股平均成本，致短漏報出售資產增益。

五、營利事業之被投資事業因停業產生虧損

惟未辦理減資彌補虧損，或經經濟部核准解散在案，未辦理清算完結，該筆投資損失尚未實現，尚不得依營利事業所得稅查核準則第99條規定列報投資損失。

六、營利事業列報實際無法收回之呆帳損失

屬與債務人合意放棄之部分債權，因未透過法院、商業會或工業會與債務人和解，與營利事業所得稅查核準則第94條第7款第1目規定不符，不得作為認列呆帳損失之證明文件。

七、營利事業購買「透過損益按公允價值衡量之金融資產」

依國際財務報導準則第9號公報規定，應於期末按公允價值衡量認列金融資產評價損失，惟辦理所得稅申報時，漏未將該筆未實現之評價損失帳外調減，致短報課稅所得。

八、營利事業列報持有短期票券利息所得之扣繳稅款

短期票券利息所得之扣繳稅款，抵減當年度應納稅額，惟未依所得稅法第24條之1規定，按其債券持有期間計算並減除屬債券前手息所含扣繳稅款，致有溢扣抵稅款情事。

九、營利事業投資基金

若持有的基金與另一基金合併，依財政部函釋規定，應在取得存續或新設基金受益憑證年度，按存續或新設基金淨值減除原始取得成本認列基金利得，而非其實際處分存續或新設基金時，申報相關所得。

十、營利事業折舊性固定資產，於耐用年數屆滿仍繼續使用

營利事業折舊性固定資產，於耐用年數屆滿仍繼續使用，並就剩餘殘值續提折舊時，要應依營所稅查核準則規定，逐年依率提列折舊不得間斷，不得自行擇定續提期間的起始日，而未接續該資產原耐用年限結束日。

所得稅制優化措施自2018年度開始施行，營利事業於2019年5月辦理營所稅結算及未分配盈餘申報時，須注意稅率變動，如果是獨資合夥組織，則無須計算及繳納營所稅，但仍要記得辦理營所稅申報，勿因適用稅率錯誤致發生短繳或溢繳稅款情形，影響自身權益。